北京市注册会计研究会权威专家联合会权威专家提醒[2017]第1号

      ——2016年度会计报表审计对“营改增”的独特考虑到

  2016年5月1日起,全国各地范畴内全部交纳增值税的公司全面推行增值税改征所得税（下列称营改增）。此后，增值税宣布撤出历史的舞台，所得税遍布全国全部领域。此次营改增是1994年至今危害较大的一次增值税改革。因为所得税与增值税在税款基本原理、计量检定方式、缴税责任评定、财务核算等诸多方面存有很大差别，因而，税收制度变换会对2016年公司本年度财务会计报表造成很大危害。

    本提醒仅作注册会计在从业时参照，不可以取代最新法律法规、注册会计从业规则及其注册会计岗位分辨。提醒中所涉及到审计证据的時间、范畴和水平等，注册会计在职业中需融合工程具体情况、风险性导向性标准及其注册会计的岗位分辨明确，不可以立即生搬硬套照搬。

    对于税收制度变换对2016年度本期财务会计报表很有可能造成的危害，北京注协税务资询联合会提议注册会计在审核时，对如下所示六个安全风险给予独特考虑到。

    一、营改增前后左右跨期发票抵扣风险性

    （一）营改增公司

    针对这轮营改增经营者来讲，有可能存有两层面问题：

    1.进项税额抵扣不合规管理。有的营改增公司于2016年4月30日前采购商品并交付使用，但规定销货方给予2016年5月1日后的企业增值税专票，并由此验证抵税销项税额。

    该个人行为应依照《中华人民共和国增值税暂行条例》第十条第一款的要求，不可抵税进行或将此进项给予转出。

    2.所得税专用型发票开具不合规管理。营改增公司于2016年4月30日前给予了服务项目，应缴付增值税并出具增值税税票。为使购方（原所得税公司）提升可抵减的进项税，营改增公司于2016年5月1日后才出具专票。

该个人行为归属于未按发票管理办法开票，存有很大的税务行政处罚法风险性。

    （二）所得税公司

    针对原所得税公司来讲，与以上情况相对性应，也存有两大类问题：

    1.企业纳税责任于4月30日前早已造成，为让别人在营改增后提升进行，故延到5月1日后才出具所得税专票。

    该个人行为归属于未按发票管理办法开票，存有很大的税款行政处罚法风险性。

    2.已接纳营改增公司于4月30日前给予的服务项目，为了更好地提升进行，规定营改增公司延到5月1日后出具所得税专票，并由此抵税。

    该个人行为应依据《关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》第三点第七款要求，针对营改增公司在营改增前已造成了缴税责任的，应在地税局机关单位申请交纳增值税。如未开票，2016年5月1日之后必须补开税票的，可于2016年12月31日前出具所得税普票，并非所得税专票。因此，针对获得的专票，一样应在专票验证后作进项税额转出。

    注册会计在审核中，需对5月1日前后左右的买卖事宜执行截至检测。应融合相对应采购合同及其进库验收报告单的核查，明确被审核企业5月1日以后验证的专票是不是合乎所得税管理规定；对被审核企业5月1日以前产生的购入业务流程，在5月1日以后获得所得税发票开展抵税的，应按照规定作进项税额转出解决。

    二、获得不合规管理增值发票的风险性

    我国税务质监总局《关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》，对发票开具的一些关键点做好了具体要求，经营者应严格执行。公示第四条第三款要求，经营者获得建筑行业的增值发票，备注应标明建筑服务案发地县（市、区）名字及项目规划；第四款要求，经营者获得房产销售清单，“货品或应税服务、服务项目名字”栏应填好房产名字及不动产权证书书号（无不动产权证书书的并不填好），“企业”栏填好面积单位，备注应标明房产的详细地址。

    针对经营者以不符合规定的企业增值税发票开展抵税的，税务机关单位在检测的时候会规定公司作进项税额转出并给予惩罚。因而，注册会计在2016年度会计报表审计中，应关心公司所获得税票的出具关键点。假如发觉存有以上问题，应报请被审核公司拆换税票或进项税额转出，并在预估所得税时作相对应纳税调整。

    三、获得不合规管理增值税税票的风险性

    在税收制度过渡阶段，根据便捷经营者的独特考虑到，针对原增值税税票的应用时效性，我国税务质监总局《关于全面推开营业税改征增值税试点有关税收征收管理事项的公告》要求：“原增值税税票正常情况下应用至2016年6月30日，特殊情况经省税务局明确，可适度增加运用限期，最晚不超过2016年8月31日。”

    根据以上要求，注册会计在审核流程中应关心公司获得的增值税税票时间。若为不合规管理单据，则存有不可在所得税抵扣的风险性。注册会计应立即报请公司拆换税票，或在预估所得税时作相对应调节。

    四、增值税会计解决的改变及税收风险性

    2016年12月3日，国家财政部颁布《关于印发 <增值税会计处理规定> 的通知》（财务会计（2016）22号）（下列称22号文），对增值税会计解决做好了要求。

    （一）这轮营改增公司

    营改增前，工程建筑、金融业等领域长期存在比较大额度的“应交税金-应缴增值税”的贷方余额（下称“增值税贷方余额”）。此一部分贷方余额，一部分是应缴未缴增值税，另一 一部分是税收法律和财务核算差别产生的时效性差别。在22号文颁布前，针对该一部分贷方余额，公司的处理方法均不同样。有的公司倒帐，有的公司将应缴增值税调整为销项税，有的公司参考会计政策变更，对上年主营业务收入及建筑施工与工程决算开展追朔调节。

    注册会计在执行2016年度会计报表审计时，针对增值税贷方余额应全方位掌握剖析，依据是不是产生了增值税缴税责任开展区别，并依照22号文的规定解决。

    假如对2016年4月30日以前已造成增值税缴税责任的增值税贷方余额，归属于应缴未缴增值税，应报请被审核部门立即补交，在税收制度变换时不用开展帐务调节。

    对税收法律和财务核算差别产生的贷方余额，依据22号文要求，应按如下所示方法解决：公司营改增前已确认收入，但因未造成增值税缴税责任而未记提增值税的，在做到所得税缴税责任时段时，公司应在确定销项税销项税额的与此同时抵减本期收益；早已记提增值税且未缴付的，在做到所得税缴税责任时段时，应借记“应交税金—应缴增值税”、“应交税金—应缴大城市保护修建税”、“应交税金—应缴教育附加费”等学科，贷记“主营业务收入”科目，并依据调节后的收益测算明确记入“应交税金—待转销项税额”学科的额度,与此同时抵减收益。

    （二）原所得税公司

    22号文要求：自2016年5月1日逐渐，原所得税公司的“运营应交税费”学科名字调节为“应交税费”。该学科计算企业运营主题活动产生的所得税、大城市保护修建税、资源税、教育附加费及房地产税、土地税、车船使用税、合同印花税等有关税金；本年利润中的“运营应交税费”新项目调节为“应交税费”。

依据上述要求，公司应将5月1日至12月31日间出现的，原在“期间费用”学科中计算的房地产税、土地税、车船使用税、合同印花税调节至“应交税费”学科计算。

    五、缴税行为主体及记税方式的改变及税收风险性

    2016年度颁布了大批量的营改增有关政策法规，提议对下列在缴税行为主体及记税方式层面产生的转变给予重点关注：

    (一) 营改增后，依据《关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》配件一第十四条要求，公司间无尝资金借贷，需视同销售交纳所得税。

    (二) 2016年8月29号，我国税务质监总局《关于营改增试点若干征管问题的公告》第五条明确指出，公司转让限售股的所得的，应交纳所得税，并按限售股的差异产生缘故各自测算其出让成本费（买价）。

    (三) 2016年12月21日，我国税务质监总局《关于明确金融、房地产开发、教育辅助服务等增值税政策的通知》第四点要求，资管计划经营环节中产生的所得税征税个人行为，以资管计划管理方法人为因素所得税经营者。2017年1月6日公布《关于资管产品增值税政策有关问题的补充通知》要求，以上缴税行为主体的2017年7月1日（含）之后实行。

    六、税收制度过渡阶段的反复缴税风险性

    税收制度变换期内，下边一些独特经济发展业务流程，非常容易被忽略而造成反复缴税，注册会计财务审计中应予以潜心。

    （一）四类应收业务流程

    增值税暂行规定要求下的出让土地使用权证、销售不动产、给予建筑行业劳务公司、给予租赁行业劳务公司四类业务流程，无论财务会计上是不是确认收入，只需在4月30日以前发生了预收账款，则缴税责任即已产生，无论发票开具時间是不是在5月1日后，均应缴付增值税。如在4月30日以后出具所得税普票并确定财务会计收益，也不会再反复交纳所得税。

    （二）一次性应收业务流程

    公司在今年初一次性应收当初全年度的租用款，全额的出具了增值税税票，按照规定公司应一次性交纳增值税。有的公司具体运行中按月确定财务会计收益并分月申请测算交纳增值税，在营改增后则交纳所得税。对于此事，注册会计应报请公司按照规定补交增值税和相应的税款滞纳金，并申请办理退还已交所得税。