在我国税务执法风险形成的原因及预防——根据238份税务行政机关输了官司行政判决书的解读

现阶段，在我国已形成以我国宪法为中心的新时代中国特色社会主义法律规范，法制对保障和促进税收管理起着至关重要的作用。但是，在我国税务行政机关在行政执法环节中仍面临着一些执法风险，预防税务执法风险对进一步深化税收征管改革具备重大意义。针对这种情况，文中以公开的行政判决书为剖析目标，对税务稽查全过程中出现的风险性及形成原因进行剖析，以求探寻法制助推税制改革健全具体的径路。

一、在我国税务执法风险的司法部门检查

在中国裁判文书网以“刑事案件” “行政部门案由” “行政主体” “税务行政工作” “2010—2021年”为关键字开展高级搜索，共搜索到1 441份行政判决书，去除反复和不有关案子，共获得1 357份高效的行政判决书，在其中涉及到税务行政机关输了官司的行政判决书一共有238份。需要说明的是，文中是在广义的具体行政行为下来研究税务执法行为的合规性与合理化，广义的具体行政行为不但包含侵益性具体行政行为，也包含授益性具体行政行为，将之运用到税务稽查行业，故慰问金付款、社会保险金征缴等都是属于文中的汇总范围。根据对这种行政判决书的整体分析，文中发觉自2015年推行立案登记制至今，在我国税务行政诉讼案件每一年200件上下，税务行政机关输了官司率在16%～20%中间，虽然税务行政机关在所有税务行政诉讼案件中输了官司率太低，却也反应出在我国税务稽查环节中易产生诉讼风险。

为进一步理清税务行政机关在哪几个方面很容易产生输了官司风险性，文中以《行政诉讼法》第十二条所规定的受案范围为区分规范，对238份税务行政机关输了官司的行政判决书作出了文本挖掘，发现在税务稽查环节中很容易出现执法依据可用不合规、执法主体不履行法定职责或超过法定职责、执法程序不健全及其稽查具体内容不科学的现象，税务执法风险从而造成，造成税务行政机关遭遇输了官司风险性。为了实现税收法治就需对产生税务执法风险形成的原因展开分析，从而才会对标难题明确提出解决对策。

二、在我国税务执法风险的表现与形成原因

(一)税务执法依据可用不合规

对238份税务行政机关输了官司的行政判决书进一步分类梳理，发觉一共有37份行政判决书提及税务行政机关存有执法依据可用不合规的情况。税务执法依据可用不合规状况关键表现为税务稽查人员未明确适用实际法律规定、引用实际法律规定有误、引用实际法律规定不恰当，因这种税务执法依据要素而形成了税务执法风险。具体来说，税务执法依据可用不合规的情况主要包括下述三种。第一，未注明具体法律规定。比如何从飘诉我国税务质监总局湄潭县税务局和遵义税务局一案，税务行政机关依照3%标准的计算税金，但未注明可用3%的法律规定，被公安机关认定为欠缺法律法规支撑点。第二，有法律规定，但引用法律规定不具体。这种情况结合实际非常常见，税务行政机关经常因仅仅含糊地说明执法依据且不指出具体条、款、项所以被法院判决书输了官司。例如武汉市信诚同创置业有限公司诉我国税务质监总局武汉经济技术开发区(汉南区)税务局一案，税务行政机关仅引用条款，未引用该条款具体款和项，被判决输了官司。第三，有法律规定，但是不依照法律的标准进行税务稽查。这种情况在执法依据一部分占有率较多，税务行政机关在信息公示、行政裁决、行政奖励、行政许可、另收税款滞纳金等领域中存在一些不按照法律法规标准进行税务稽查的现象。例如在兰陵县城市规划建设综合开发企业诉我国税务质监总局兰陵县税务局第二税务大队一案中，依照《税收征管法》第八十八条和《税收征管法实施细则》第一百条的有关规定，经营者对税务行政机关确立的纳税主体存有异议时，先要行政复议后起诉，而此案归属于纳税主体异议，反被兰陵县市人民政府以原个人行为不符审理标准借口驳回了复议申请，最后被法院判决书行政单位输了官司。

自1994年分税制改革至今，在我国一直在逐步完善税收法治管理体系。为何在深入贯彻依法执政的今天仍然存在税务执法主体不指出或不具体指出执法依据的现象?这和在我国税务执法依据不完善有一定关系，税制改革和政策自身的不足给税务稽查增添了一定风险。第一，在我国税务稽查的法律规定过度抽象化和原则。在我国现阶段税务稽查的重要依据主要是由好几部单行道的税款实体法和一部税款程序法组成。但税务稽查不但涉及到《税收征管法》，也涉及到《行政许可法》《行政处罚法》《行政强制法》《行政复议法》等众多法律法规，但这些法律法规对税务稽查的相关规定较为抽象化和原则，间接性造成了税务稽查环节中稽查人员不指出或不具体指出执法依据。第二，在我国税务稽查的许多法根据诸多。“具体行政行为能够划分成行政行为和抽象行政行为，税务单位抽象行政行为而引起的执法风险主要来自行政法规和税款行政规章。”除法律外，在我国地方法规、规章制度甚至行政规章都会变成税务执法依据，这种执法依据交叉式叠拼别墅，有时还发生互相矛盾或不一致的状况，给具体税务稽查产生难度系数，很容易出现执法依据可用不正确的状况，导致税务执法风险。

(二)税务执法主体不履行法定职责或超过法定职责

税务执法行为应该由合法的行政主体在法定的管理权限范围之内做出，非税务执法主体滥用权力作出的执法行为，或税务执法主体滥用权力、滥权作出的执法行为都是属于执法主体有瑕疵的税务执法行为。在统计分析过的238份行政判决书中，涉及到税务执法主体有瑕疵的案子一共有39个，主要表现在下列三个方面。第一，不履行法定职责。根据对39份行政判决书进行整理，文中发觉税务行政机关在社会保险金追讨、税务检举回应、社会保险金征缴、行政裁决审理、信访答复等多个方面存有不履行法定职责的现象，主要表现为回绝履行法定职责、逾期履行法定职责、逾期不履行法定职责、不完整履行法定职责等。例如周德礼诉沈阳市和平区地区税务局一案，税务行政机关未对社保部门的交费金额开展核准且未追讨欠交保险费用，被公安机关认定为行政不作为。第二，超过法定职责。超过法定职责状况多体现为税务行政机关履行了本应由别的行政机关履行的权力。比如在潘晓青等诉我国税务质监总局济南市市中区税务局一案中，《政府信息公开条例》第十七条要求，信息公开的核心应该是制做或储存政务信息的行政单位，而此案中济南市市中区税务局把它可以查到的行政处罚信息告知了相对人，滥用权力履行了本应当由济南我国税务局履行的权力，就是典型的超过法定职责情况。第三，不合理履行法定职责。例如扬州市国泰商贸有限公司诉扬州市邗江区我国税务局一案，税务行政机关将税务行政处理与税务行政许可两个完全不一样属性的具体行政行为并案处理并作出行政复议决定，违背了应分别做出行政复议所决定的要求，归属于权力履行不合理。

为什么在实践中很容易出现税务稽查人员不履行职责、超过岗位职责与程序违法状况?除开人民法院根据集体利益不撤消具体行政行为而做出评定程序违法以外，繁杂的税收法治管理体系与广泛行政执法程序全是因素。但本论文觉得，关键形成原因也在于执法主体自身，产生税务执法风险的重要根本原因都可归结为“腐坏、失职、渎职、不当作、乱作为”。第一，税务稽查协同机制未创建。现阶段，在我国税务单位已构成了较为完善的内部管理制度，诸多法律法规都是对的不一样层级的税务行政机关之岗位职责作出了明文规定，合理降低了因稽查管理权限模糊不清而引起的执法风险。但是由于在我国现阶段有关协同治理的法律法规并不完善，税务行政机关与外部的市场管理、金融机构、中国海关等相关部门的职责划分还存在着不清楚的地方，在实践中还存在着稽查落实不到位或逾越权力稽查的情况。第二，税务稽查人员的法治素养较差。在实践中，稽查人员不履行法定职责的现象较多见，这家伙归功于其法治观念、风险意识及其稽查能力欠缺。税务稽查人员较差的知识素养非常容易从内部引起执法风险。在我国底层税务稽查人员基本上都是会计会计和金融的学历背景，有法学学科背景的稽查人员占有率并不是很高。依据《行政处罚法》第五十八条，涉及到重要集体利益及其案子状况疑难问题繁杂、涉及到好几个法律事实等情形须经从业行政处罚决定法制审核的人员进行法制审核，而“行政单位中第一次从业行政处罚决定法制审核工作的人员，应当通过国家统一法律职业资格考试获得法律职业资格”。但税务系统软件特别是底层税务行政机关，获得法律职业资格工作的人员比较少，这在一定程度上严重影响稽查实效性和严谨性。

(三)税务执法程序不健全

在238份税务行政机关输了官司的行政判决书中，税务行政机关因程序违法而输了官司的总数较多，一共有114份。程序违法变成税务执法风险的来源，主要在税款征收、税务惩罚、税款申请强制执行等行业，主要表现为下列四个方面。第一，支配权告之程序流程存有缺陷。这种情况大多是税务行政机关未告之相对人取得相应的救济权利，或是虽然有告之但告知不正确。例如信阳市九安深圳置业有限公司诉我国税务质监总局信阳市平桥区税务局一案，税务行政机关在做出税务行政处理时，既未告之相对人违纪行为客观事实、直接证据及处理法律规定，也未告之相对人具有阐述、申诉和要求听证会等支配权，形成了程序违法。第二，听证程序存有缺陷。在实践中，税务行政机关应机构听证会而未机构的现象非常常见，与此同时还存在着尽管建立了听证会但听证环节中又存有程序违法的现象。例如四川省国惠置业有限公司诉我国税务质监总局广汉市税务局一案，税务稽查局特定了听证会节目主持人，但是该听证会节目主持人是此案的调查员，违背了《行政处罚法》第六十四条有关“听证会由行政单位指定非此案调查员组织”的相关规定。第三，重要税务案子不再进行团体案件审理。《重要税务案审方法》规定税务行政机关当遇到重要税务案子时应团体案件审理，但是在实践中有一些税务行政机关在做出重要税务行政许可时并没有执行到位。例如中阳县康民食品类责任有限公司诉山西中阳县地区税务局一案，税务行政机关在相对人履行听证会支配权并召开听证制度后，未遵照《行政处罚法》第五十七条有关“对剧情繁杂或是重大违法行为给与行政许可，行政单位责任人理应集体研究确定”的相关规定，便径行作出行政处罚确定，被公安机关判定为程序违法。第四，公文制作和送到程序流程存有缺陷。这种情况通常是税务行政机关未制做有关公文、公文制做不正确及其文书送达逾期。例如台安县红兴粮食作物经销站诉我国税务质监总局鞍山市税务局第二稽查局一案，税务行政机关作出的处罚告知书及处罚通知书均实行的是公示送达的方式，但是其所提供的程序流程直接证据不可以证实对相对人送到税务公文合乎法院公告的情况。汇总看来，在实践中往往发生税务执法程序不健全，并不是是中国法律不健全，反而是与税务稽查人员综合能力和程序正义意识相关。

(四)税务稽查具体内容评定不清楚

在238份税务行政机关输了官司的行政判决书中，有48份行政判决书都和税务机关的稽查具体内容有关，从种类看久涉及到行政许可、行政征收、行政处理、行政裁决、行政工作、行政处罚等具体行政行为，从异议看久都集中在应纳税金额或应交滞纳金计算层面，人民法院一般不直接从行政判决书中表示这种情况归属于税务稽查具体内容不科学，反而是把它认定为事实不清或证据不充分。在其中，下列三种情况更为典型性。第一，税务行政许可中，税务行政机关在应纳税所得额的认定与测算、少缴应交税款的认定与测算及其虚开增值税票的认定等多个方面多存有事实认定不清楚或证据不充分。第二，税务行政征收环节中，税务行政机关在个人所得税的计算与征收、公司所得税的计算与征收、社会保险金计算与征收及其另收税款滞纳金的认定与测算等多个方面非常容易存有事实认定不清楚或证据不充分。第三，税务行政部门处理方式中，税务行政机关在缴税催款、定额税根据、出口退税确定、另收税款滞纳金等多个方面也很容易存有事实认定不清楚或证据不充分的现象。

不论在税务行政许可、税款征收亦或在税务解决层面，税务行政机关被公安机关认定为事实不清或证据不充分理由大多为数额的评定与测算存在的问题，这体现了在我国税务稽查裁量权标准的优化水平不太高。我国税务质监总局颁布了《税务行政许可裁量权履行标准》，但在实践中各地方仍欠缺精确的裁量权标准，促使底层税务机关的行政执法程序太大。在国地税征管体制改革以后，税务机关的稽查权利发生下移，在欠缺精准裁量权标准的情形下，底层税务行政机关大多数按照工作经验或现行政策稽查，同时也欠缺对应的法律规制，就很容易产生税务执法风险。此外，因为缺乏精确的裁量权标准，充分考虑可能存有的执法风险，底层税务稽查人员不愿或害怕在没很明确的标准根据前提下开展税务稽查，也在总体上造成了稽查人员不履行法定职责情形的增加。

三、在我国税务执法风险的预防和解决

(一)统筹推进税收法治体系化建设

为了解决在我国在实践中税务执法依据不足的问题，能从两方面对我国税收法治管理体系开展健全。第一，构建以《税收征管法》为中心的税收管理法治体系，输通税务稽查环节中法律法规、政策法规、规章制度及其行政规章间的可用关联，保证税务稽查源于同一个法源，防止税务稽查发生“多法挑选”的现象。第二，平衡好税收管理法治体系与其他法律相互关系。应平衡好税务单位与其他单位中间的工作职责关联，解决好税收法规标准与《行政许可法》《行政处罚法》《行政强制法》等其它法律法规间的协作可用难题，降低因法律法规中间规范化的矛盾或不一致所产生的执法风险。

(二)重视提高税务稽查人员法治素养

在税务稽查过程中遇到不履行法定职责、程序违法、执法依据可用不合规等状况，与税务稽查人员的法治素养息息相关。将来能从下列三个方面进一步提升税务稽查人员的法治素养与执法水平。第一，提升具备法学学科背景的税务稽查人员比例。对于实践活动中出现的税务稽查人员不太熟悉相关法律法规、程序意识和证据意识欠缺及其执法不规范等诸多问题，能通过对比职位招录的形式，聘请具备法学学科背景的税务稽查人员，提高税务稽查的专业性与规范化。第二，在行政执法环节中合理配置岗位职责，强化对稽查人员的培训工作。在我国税务稽查能够岗位工作职责配搭相对应的稽查事务管理，并针对性地进行培训工作，以缓解税务稽查环节中不履行法定职责和超过岗位职责等诸多问题。第三，创建事后的追究责任体制。在我国税务执法风险主要来自稽查人员具体的执法行为不合规，这和稽查人员是不是遭受合理监督和牵制有关。因此，在我国可构建以税务稽查义务为中心的考核评估体制，以主观过错度与后果很严重水平为追责规范，对不规范执法的负责人可采用批评教育、培训工作、追责行政责任或刑事处罚等举措，为此规范和管束税务稽查人员的具体行政行为。