房地产业，是土地资源和房屋以及所有权的总称。在中国，土地资源归国家或全民所有，公司只有获得土地权。因而，房地产业中的土地只指土地使用权证。房子就是指土地上的房子等房屋建筑及建筑物。

投资性房地产，是财务会计里的定义，即为获得房租或资本利得，或二者兼具而持有的房地产业。

一、财务会计要求

《企业会计准则第3号-投资性房地产》要求，投资性房地产是即为获得房租或资本利得，或二者兼具而持有的房地产业。投资性房地产理应可以独立计量检定和售卖。

投资性房地产包含：已出租的土地使用权证、拥有并打算升值后转让的土地使用权证和已出租的房屋建筑。

已出租的土地使用权证和已出租的房屋建筑，是指以售后回租方法出租的土地使用权证和房屋建筑。在其中，用以出租的土地使用权证是指企业根据转让或出让方式取得的土地使用权证;用以出租的房屋建筑是指企业有着产权的房屋建筑。

拥有并打算升值后转让的土地使用权证，是指企业取得的、提前准备升值后转让的土地使用权证。按照国家有关规定认定的闲置地，不属拥有并打算升值后转让的土地使用权证。

某种房地产业，一部分用以获得房租或资本利得、一部分用来生产制造产品、提供劳务或运营管理，可以独立计量检定和出售的、用以获得房租或资本利得的那一部分，理应确认为投资性房地产;不可以独立计量检定和出售的、用以获得房租或资本利得的那一部分，不确认为投资性房地产。

企业将房屋建筑租赁，按租赁合同向承租方所提供的有关辅助服务在所有协议中不重大的，如企业将办公楼出租向承租方给予保安人员、检修等辅助服务，应当将该房屋建筑确认为投资性房地产。

公司具有并自主经营的宾馆餐馆，其运营目地主要通过给予房务获得业务收入，该宾馆餐馆不确认为投资性房地产。

公司自用的和做为库存商品的房地产业，不属投资性房地产。

(一)投资性房地产的确认和初始计量

投资性房地产同时符合下列条件的，才可以予以确认：

1.与该投资性房地产相关的利益很有可能注入公司;

2.该投资性房地产成本可以靠谱地计量检定。

投资性房地产理应按照成本费开展初始计量。

1.购入投资性房地产成本，包含选购合同款、相关税费和可以直接属于该资产的收益性支出。选用成本模式开展会计计量的，应当在购买投资性房地产时，借记“投资性房地产”学科，贷记“存款”等科目;选用公允价值模式开展会计计量的，应当在购买投资性房地产时，借记“投资性房地产-成本费”学科，贷记“存款”等科目。

2.自主修建投资性房地产成本，由修建此项财产做到预订可使用情况前存在的必需开支组成。包含土地资源开发费、建筑工程造价、组装成本费、应予以递延所得税的借款费用、支付的其它杂费和平摊的间接成本等。选用成本模式开展会计计量的，应按照确定的自主修建投资性房地产成本费，借记“投资性房地产”学科，贷记“在建项目”或“开发产品”学科;选用公允价值模式开展会计计量的，应按照确定的自主修建投资性房地产成本费，借记“投资性房地产-成本费”学科，贷记“在建项目”或“开发产品”学科。

3.以多种方式取得的投资性房地产成本，依照有关企业会计准则的规定明确。

【练习题1】2X20年2月，宜城企业购买一块使用年限为50年土地资源，成本费为900万，并自建厂房两栋。2X20年11月，宜城企业预估工业厂房将要竣工，与长江公司签订了运营租赁协议，将这其中的一栋工业厂房出租给长江公司应用。租赁协议承诺，该工业厂房于竣工时开始租期。2X20年12月15日，两栋工业厂房与此同时竣工，这时土地使用权证已摊销费16.5万余元，两栋厂房的建造成本均是1200万余元，可以独立售卖。假定两栋工业厂房占地总面积同样，并以此为根据平摊土地使用权证成本费。宜城企业选用成本模式对投资性房地产开展会计计量，不顾及流转税。

【分析】

(1)宜城企业建造的两栋工业厂房中，在其中一栋用以租赁，应先土地使用权证中相对应的一部分转换为投资性房地产。

借：投资性房地产 4500000

累计摊销 82500

贷：无形资产摊销-土地使用权证 4500000

投资性房地产累计摊销 82500

(2)竣工工业厂房结转销售成本：

借：固资-工业厂房 12000000

投资性房地产-工业厂房 12000000

贷：在建项目-自建厂房 24000000

(二)与投资性房地产相关的后面开支

1.递延所得税的后期开支

与投资性房地产相关的后面开支，达到投资性房地产确定条件的，理应记入投资性房地产成本费。

比如，公司为了保证投资性房地产的应用效率，往往需要对投资性房地产开展改造、改建而使之更为经久耐用，或者通过室内装修而提升其室内装修，扩建工程或室内装修开支达到确定条件的，理应把它递延所得税。

(1)选用成本模式会计计量的，其后面开支账务处理如下所示：

①转新建：

借：投资性房地产-新建

投资性房地产固定资产折旧

贷：投资性房地产

②产生资本化支出：

借：投资性房地产-新建

贷：存款、应付款等

③扩建工程室内装修竣工：

借：投资性房地产

贷：投资性房地产-新建

(2)选用公允价值模式会计计量的，其后面开支账务处理如下所示：

①转新建：

借：投资性房地产-新建

贷：投资性房地产-成本费

-公允价值变动损益表

②产生资本化支出：

借：投资性房地产-新建

贷：存款、应付款等

③扩建工程室内装修竣工：

借：投资性房地产-成本费

贷：投资性房地产-新建

【练习题2】20X9年5月，宜城公司与长江公司的一项工业厂房运营租赁协议已过期。该工业厂房售价为5000万，已提折旧费1000万余元。为了保证厂房的租金收入，宜城企业决定在租用期满后对该工业厂房开展扩建工程，及与黄河公司签订了运营租赁协议，承诺自扩建工程竣工时转租给黄河公司。20X9年5月31日，与长江公司合同期满，进到改扩建工程。20X9年12月31日，改扩建工程竣工，共产生开支500万余元，均已付款，当日依照租赁协议租赁给黄河公司。假设宜城企业采取成本费计量检定方式。

【分析】

①20X9年5月31日，投资性房地产转到改扩建工程。

借：投资性房地产-工业厂房-新建 40000000

投资性房地产固定资产折旧 10000000

贷：投资性房地产-工业厂房 50000000

②20X9年5月31日至12月31日，产生扩建工程开支。

借：投资性房地产-工业厂房-新建 5000000

贷：存款 5000000

③20X9年12月31日，改扩建工程竣工。

借：投资性房地产-工业厂房 45000000

贷：投资性房地产-工业厂房-新建 45000000

【练习题3】20X9年5月，宜城公司与长江公司的一项工业厂房运营租赁协议已过期。为了保证厂房的租金收入，宜城企业决定在租用期满后对该工业厂房开展扩建工程，及与黄河公司签订了运营租赁协议，承诺自扩建工程竣工时转租给黄河公司。20X9年5月31日，与长江公司合同期满，进到改扩建工程。20X9年5月31日，该工业厂房账面净值2000万余元，在其中成本费1600万余元，总计公允价值变动400万余元。20X9年11月30日改扩建工程竣工，共产生开支300万余元，均已付款，当日依照租赁协议租赁给黄河公司。假设宜城企业选用公允价值计量方式。

【分析】

①20X9年5月31日，投资性房地产转到改扩建工程。

借：投资性房地产-工业厂房-新建 20000000

贷：投资性房地产-工业厂房-成本费 16000000

-公允价值变动 4000000

②20X9年5月31日至11月30日，产生扩建工程开支。

借：投资性房地产-工业厂房-新建 3000000

贷：存款 3000000

③20X9年11月30日，改扩建工程竣工。

借：投资性房地产-工业厂房-成本费 2300000

贷：投资性房地产-工业厂房-新建 23000000

2.费用化的后期开支

与投资性房地产相关的后面开支，不符合投资性房地产确定条件的，如企业对投资性房地产开展维护保养存在的开支，应当在发生时计入当期损益，借记“其他业务成本”等科目，贷记“存款”等科目。

(三)投资性房地产的会计计量

投资性房地产的会计计量包含成本和投资性房地产二种方式。一般应该选用成本模式计量检定，达到特殊条件时也可采用公允价值模式计量检定。可是同一公司只有选用一种方式对所有投资性房地产开展会计计量，不可与此同时选用二种计量检定方式。

1.选用成本模式计量的投资性房地产

公司一般应该选用成本模式对投资性房地产开展会计计量，并按照下列账务处理要求：

①理应按照固资或无形资产摊销的相关规定，按时(月)计提折旧或摊销费，借记“其他业务成本”等科目，贷记“投资性房地产总计折(摊销费)”。

②取得的租金收入，借记“存款”等科目，贷记“营业外收入”等科目。

③投资性房地产存有资产减值征兆的，理应可用资产减值准备的相关规定。经减值测试后确定产生资产减值的，理应计提减值准备，借记“资产减值准备”学科，贷记“投资性房地产资产减值准备”学科。如果已经计提减值准备的投资性房地产的价值又能够修复，不可转到。

【练习题4】宜城公司将一栋办公楼出租给长江公司应用，确认为投资性房地产，选用成本模式开展会计计量。假定这幢写字楼成本为7200万余元，依照年限平均法计提折旧，使用期限为20年，预计净残值为零。售后回租合同规定，长江公司每月等额本息付款A公司房租40万余元。

【分析】

①每月计提的折旧费=(7200万÷20)÷12=30万余元

借：其他业务成本-出租写字楼折旧费 300000

贷：投资性房地产固定资产折旧 300000

②每月确定租金收入。(不顾及所得税等)

借：存款(或其他应付款) 400000

贷：营业外收入—出租写字楼直租金收入 400000

2.选用公允价值模式计量的投资性房地产

公司仅有存有确凿证据说明其投资性房地产能够持续靠谱取得的，才可以选用公允价值计量方式。公司一旦挑选公允价值模式，就应当并对全部投资性房地产选用公允价值模式开展会计计量。

选用公允价值模式计量检定投资性房地产，理应同时符合下列两个条件：

①投资性房地产所在区域有活跃的房产交易销售市场;

②公司能够从房产交易市场中获得类似或类似房地产的市场价格及其他有关信息，从而对投资性房地产的投资性房地产作出合理的可能。

公司选用公允价值模式对投资性房地产开展会计计量，应该按照下列账务处理要求：

①错误投资性房地产计提折旧或摊销费。应当以负债表日投资性房地产的投资性房地产为载体调节其帐面价值，投资性房地产与帐面价值间的差值，计入当期损益。投资性房地产高过帐面价值时，其差值借记“投资性房地产-公允价值变动”学科，贷记“公允价值变动损益表”学科。反之则反。

②取得的租金收入，借记“存款”等科目，贷记“其他业务收”等科目。

【练习题5】20X9年9月宜城公司与长江公司签署租赁合同，承诺将宜城企业新建造的一栋办公楼租赁给长江公司应用，租期为10年。20X9年12月1日，该办公楼逐渐租期，办公楼的工程预算为8000万余元，投资性房地产都是同样额度。该办公楼所在地有活跃的房产交易销售市场，并且能够从房产交易市场中获得类似房地产的市场报价，宜城企业确定选用公允价值模式对此项出租的房地产业开展会计计量。

在确定该投资性房地产的账面价值时，宜城企业选取了与该点房产所处地域相仿，结构及主要用途同样的房地产业，参考公司所在地房产交易市场中均值市场价格，融合附近市场信息和自有房产的特征。20X9年12月31日，该办公楼的账面价值为8400万余元。

【分析】

①20X9年12月1日，宜城企业出租写字楼。

借：投资性房地产-办公楼-成本费 80000000

贷：固资-办公楼 80000000

②20X9年12月31，依照投资性房地产调节其帐面价值，投资性房地产和原帐面价值间的差值计入当期损益。

借：投资性房地产-办公楼-公允价值变动 4000000

贷：公允价值变动损益表—投资性房地产 4000000

3.投资性房地产会计计量方式的变动

为确保财务信息的对比性，企业对投资性房地产的测量方式一经明确，不得随意变动。

只会在房地产业很成熟、可以满足选用公允价值模式条件的情况下，才容许企业对投资性房地产从成本模式计量检定变更为公允价值模式计量。可是，同一公司只有选用一种方式对所有投资性房地产开展会计计量，不可与此同时选用二种计量检定方式。

成本模式变为公允价值模式的，理应做为会计政策变更解决，并按计量检定方式变动时投资性房地产与帐面价值的差价调节期初留存收益。

借：投资性房地产-成本费

投资性房地产固定资产折旧(摊销费)

贷：投资性房地产

分配利润-未分配利润(法定盈余公积等)(差值，或借记)

(四)投资性房地产的变换

房地产的变换就是指房地产业用途的变动。公司不得随意对自购或做为库存商品的房地产业进行重新归类。

1.成本费模式下的变换

①投资性房地产转换为自购房地产业。公司将采用成本模式计量的投资性房地产转换为自购房地产业时，理应按此项投资性房地产在变换日的账面净值、固定资产折旧、资产减值准备等，各自转到“固资”“固定资产折旧”“固定资产减值提前准备”等科目。

借：固定资金或无形资产摊销(账面净值)

投资性房地产固定资产折旧(摊销费)

投资性房地产资产减值准备

贷：投资性房地产(账面净值)

固定资产折旧或累计摊销

固定资产减值提前准备

②投资性房地产转换为库存商品。公司将采用成本模式计量的投资性房地产转换为库存商品时，理应按照此项房地产业在变换日的帐面价值，借记“开发产品”学科：

借：开发产品

投资性房地产固定资产折旧(摊销费)

投资性房地产资产减值准备

贷：投资性房地产

③自购房地产业转换为投资性房地产。企业将自购土地使用权证或房屋建筑转换为选用成本模式计量的投资性房地产时，理应按照此项房地产业在变换日的售价、固定资产折旧、资产减值准备等，各自转到“投资性房地产”“投资性房地产固定资产折旧(摊销费)”“投资性房地产资产减值准备”学科，按其账面净值，借记“投资性房地产”学科，贷记“固资”或“无形资产摊销”学科：

借：投资性房地产

固定资产折旧(摊销费)

固资(无形资产摊销)资产减值准备

贷：固资(无形资产摊销)

投资性房地产固定资产折旧(摊销费)

投资性房地产资产减值准备

④做为库存商品的房地产业转换为投资性房地产。公司将作为库存商品的房地产业转换为选用成本模式计量的投资性房地产时，理应按此项库存商品在变换日的帐面价值，借记“投资性房地产”学科，原已计提跌价准备的，借记“资产减值准备”学科，按其账面净值，贷记“开发产品”等科目。

借：投资性房地产

资产减值准备

贷：开发产品

2.公允价值模式中的变换

①投资性房地产转换为自购房地产业。

公司将采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为自购房地产业时，理应因其变换当日的账面价值做为自购房地产的帐面价值。投资性房地产和原帐面价值的差值计入当期损益。变换日，作如下所示会计账务处理：

借：固定资金或无形资产摊销(投资性房地产)

贷：投资性房地产-成本费(帐面价值)

-公允价值变动(将在借贷方)

公允价值变动损益表(将在借贷方)

②投资性房地产转换为库存商品。业将采用公允价值模式计量的投资性房地产转换为库存商品时，理应因其变换当日的账面价值做为库存商品的帐面价值，投资性房地产和原帐面价值的差值计入当期损益。变换日，作如下所示会计账务处理：

借：开发产品

贷：投资性房地产-成本费

-公允价值变动(将在借贷方)

公允价值变动损益表-投资性房地产(差值，将在借贷方)

③自购房地产业转换为投资性房地产。公司将自购房地产业转换为选用公允价值计量的投资性房地产时，理应因其变换当日的账面价值做为投资性房地产的帐面价值。变换日，作如下所示会计账务处理：

借：投资性房地产-成本费(变换日投资性房地产)

固定资产折旧或累计摊销(账目已提)

固资(无形资产摊销)资产减值准备(账目已提)

公允价值变动损益表(变换日投资性房地产低于帐面价值的差值)

贷：固定资金或无形资产摊销

其他综合收益(变换日投资性房地产超过帐面价值的差值，待此项投资性房地产处理时，再出让损益类)

④做为库存商品的房地产业转换为投资性房地产。公司将作为库存商品的房地产业转换为选用公允价值计量的投资性房地产时，理应因其变换当日的账面价值做为投资性房地产的帐面价值。变换日，作如下所示会计账务处理：

借：投资性房地产-成本费(变换日投资性房地产)

资产减值准备(账目已提)

公允价值变动损益表(变换日投资性房地产低于帐面价值的差值)

贷：开发产品

其他综合收益-公允价值变动-投资性房地产(变换日投资性房地产超过帐面价值的差值，待此项投资性房地产处理时，再出让损益类)

(五)投资性房地产的处理

当投资性房地产被处理，或是永久性撤出应用且预估不可以以其处理中取得利益时，理应终止确认此项投资性房地产。

企业出售、出让、损毁投资性房地产或是产生投资性房地产损坏，应当将处理收益扣减其帐面价值和相关税费后额度计入当期损益。

除此之外，企业因自身原因，如非货币性资产互换等而减少投资性房地产，也属于投资性房地产的处理。

1.成本模式计量检定下投资性房地产的处理

处理选用成本模式计量的投资性房地产时，应按实际收到的额度，确定营业外收入;按此项投资性房地产的帐面价值结转销售成本，按其账面净值，贷记“投资性房地产”学科，依照已计提的折旧费或摊销费，借记“投资性房地产固定资产折旧(摊销费)”学科，原已计提减值准备的，借记“投资性房地产资产减值准备”。

借：存款(具体收到的额度)

贷：营业外收入

应交税金-销项税(销项税)

借：其他业务成本(帐面价值)

投资性房地产固定资产折旧或摊销费(已提)

投资性房地产资产减值准备(已提)

贷：投资性房地产(帐面价值)

2.公允价值模式计量检定下投资性房地产的处理

处理选用公允价值模式计量的投资性房地产时，应按实际收到的额度，确定营业外收入;按此项投资性房地产的账面净值结转销售成本，按其成本费，贷记“投资性房地产-成本费”学科，按其总计公允价值变动，贷记或借记“投资性房地产-公允价值变动”学科。

借：存款(具体收到的额度)

贷：营业外收入

应交税金-销项税(销项税)

借：其他业务成本(账面净值)

贷：投资性房地产-成本费(帐面价值)

-公允价值变动(将在借贷方)

与此同时结转成本投资性房地产累积公允价值变动。

借：公允价值变动损益表(或在借贷方)

贷：其他业务成本(或在借贷方)

若存有原变换日记入其他综合收益的金额，也一并结转成本。

借：其他综合收益-公允价值变动-投资性房地产

贷：其他业务成本

二、税法规定

(一)定义里的要求

税收法律中没有“投资性房地产”的概念。企业按照企业会计准则确认的投资性房地产，民法上仍按固资或无形资产摊销解决。在其中，房子、房屋建筑归属于“固资”的范畴，在预估所得税应纳税所得额时，依照《中华人民共和国企业所得税法》以及实施细则的规定，测算累计折旧并抵扣;土地使用权证归属于“无形资产摊销”的范畴，在预估所得税应纳税所得额时，依照《中华人民共和国企业所得税法》以及实施细则的规定，测算无形资产花费并抵扣。

(二)初始计量里的要求

财务会计上依照企业会计准则确认的投资性房地产，在税务处理时，必须区别房子、房屋建筑和土地使用权证，各自依照税收法律有关规定，以历史时间成本确认其计税依据。

(三)会计计量里的要求

1.投资性房地产按成本模式开展会计计量时，其税务解决应对比所得税法有关固资、无形资产摊销的相关规定解决。

2.投资性房地产按公允价值模式开展会计计量时，税收法律不确定公允价值变动及其计提减值准备对损益表影响的，仍然以历史成本为计税依据，对投资性房地产计提折旧或摊销费并抵扣。

(四)租金收入的规定

《中华人民共和国企业所得税法》(主席令第63号)第六条要求：企业以货币形式和非货币形式从各种由来获得收入，为收入总额。包含：租金收入。

《中华人民共和国企业所得税法实施条例》(国务院令第512号)第十九条要求：所得税法第六条第(六)项所指租金收入，是指企业给予固资、外包装或者其它权益资本的使用权获得收入。租金收入，按照合同约定的承租方应对租金的日期确认收入的达到。

《我国税务质监总局有关贯彻执行所得税法多个税款问题的通知》(国税发〔2010〕79号)第一条“有关租金收入确定难题”要求：依据《实施条例》第十九条的规定，企业提供固资、外包装或者其它权益资本的使用权取得的租金收入，应按照交易合同或协议书规定的承租方应对租金的日期确认收入的达到。在其中，假如交易合同或协议中要求租赁期限以前年度，且房租提早一次性支付的，依据《实施条例》第九条要求收入与花费配比原则，出租方可对上述已确认收入，在租期内，分期付款匀称记入有关本年度收益。出租人若为在我国境内配有组织场地、且实行按实申请交纳企业所得的非居民企业，也按此条规定执行。

三、差异分析

投资性房地产核算的财务会计与税收法律差别主要表现在下列四个方面：

(一)定义上的差异。财务会计上把企业为获得房租或资本利得，或二者兼具而持有的房地产业归类为“投资性房地产”开展计算，税收法律上却没有这种分类方式，仍按固资或无形资产摊销解决。

(二)初始计量上的差异。投资性房地产在初始计量环节，财务与税收法律除开概念和会计分录上的不同外，一般不存在差异，均以历史成本为计量基础。但融资性购入的情形下，对个人信用期内利息支出的平摊，财务会计帐面价值与其说计税依据的计量检定可能会产生差别，要进行纳税调整。

(三)会计计量上的差异。投资性房地产在会计计量环节，财务与税收法律上的差异主要表现在三个方面层面：

1.折旧费或摊销费差别。以公允价值模式开展会计计量的投资性房地产，财务会计上不提折旧费或摊销费，但税收法律上仍规定以折旧费或摊销费的形式抵扣，存在差异，要进行纳税调整。以成本模式开展会计计量的投资性房地产，虽说财务会计与税收法律都是以折旧费或摊销费的形式抵扣，那如果在折旧费或摊销方法、时长、数量、范畴等多个方面存在差异的但对公司营业利润和应纳税额造成影响的，仍然需要开展纳税调整。

2.资产减值准备差别。以成本模式开展会计计量的投资性房地产存有资产减值征兆的，经减值测试后确定产生资产减值的，必须计提减值准备，但税法规定没经核定的风险准备金开支不可抵扣，存在差异，要进行纳税调整。

3.公允价值变动损益表差别。以公允价值模式开展会计计量的投资性房地产，财务会计上不计提折旧或摊销费，但在负债表日按投资性房地产的投资性房地产调节其帐面价值，差值做为公允价值变动计入当期损益，税收法律不确定公允价值变动对应纳税额影响的，存在差异，要进行纳税调整。

(四)房地产业变换与处理上的差异。公司房地产业主要用途发生变更，必须在投资性房地产、固资(或无形资产摊销)、库存商品(开发产品)之间进行变换，转换过程中可能会因为变换日房地产的投资性房地产与其说帐面价值不一致，造成公允价值变动对其损益类造成影响。投资性房地产在处理时，必须确定公允价值变动对处置损益影响的。但税收法律不确定公允价值变动对应纳税额影响的，存在差异，要进行纳税调整。

四、差别解决

投资性房地产核算的财务会计与税收法律差异的解决，应视其差别特性采用不同的方式。针对永久差别可采取应对税金法，立即调节应纳税额和应纳所得税额，不必开展企业所得税账务处理。针对时间性差异，必须选用负债表负债法，确定差别对企业所得税影响的及其所形成的递延所得税财产或债务。

【练习题】宜城企业2X20年1月份购买一栋办公楼，用存款付款买价600万余元并同时对外开放租赁，税法规定按直线法计提折旧，使用寿命20年。宜城公司作为投资性房地产计算，选用公允价值模式开展会计计量。2X20年12月，该办公楼的投资性房地产650万余元。2X21年12月，该办公楼的投资性房地产640万余元。宜城企业2X22年1月将写字楼对外开放售卖，接到合同款700万余元，假定不顾及流转税，所得税税率为25%，请做出宜城企业的账务处理。

【分析】

①宜城企业2X20年1月购买办公楼：

借：投资性房地产-办公楼-成本费6000000

贷：存款6000000

②2X20年12月，确定公允价值变动：

借：投资性房地产-办公楼-公允价值变动500000

贷：公允价值变动损益表—投资性房地产500000

③税法规定，2X20年公允价值变动损益表50万余元，不计入应纳税额，产生差别，应核减本期应纳税额。充分考虑该办公楼的投资性房地产处在变化中，在以后的任何一个负债表日其投资性房地产都有可能出现反方向变化，或是该投资性房地产在改变用途或处理时，其公允价值变动一部分不可以以其处置损益中扣除，因而，可以理解为该差别可以转到，归属于时间性差异。

帐面价值=650(万余元)

计税依据=600(万余元)

差别=50(万余元)

对企业所得税影响的=50×25%=12.5(万余元)

资产的帐面价值超过其计税依据，该差别为应纳税暂时性差异，对企业所得税影响的产生递延所得税债务。

借：本年利润125000

贷：递延所得税债务-公允价值变动125000

④按税法规定，该投资性房地产能够计提折旧并抵扣。2X20年能够抵扣的折旧费为：

600÷20=30(万余元)

财务会计上未计提折旧，产生差别，该差别能够核减本期应纳税额。充分考虑该差别危害投资性房地产的计税依据，其历史成本因财务上未计提折旧而不会产生变化，当该投资性房地产在改变用途或处理时，该差别可以转到，归属于时间性差异。

帐面价值(历史成本)=600(万余元)

计税依据=600-30=570(万余元)

差别=30(万余元)

对企业所得税影响的=30×25%=7.5(万余元)

资产的帐面价值超过其计税依据，该差别为应纳税暂时性差异，对企业所得税影响的产生递延所得税债务。

借：本年利润 75000

贷：递延所得税债务-折旧费 75000

至2X20年底，“递延所得税债务”余额为20万。在其中公允价值变动差别所形成的总金额12.5万余元，折旧费差别所形成的总金额7.5万余元。

⑤2X21年12月，该投资性房地产投资性房地产为640万余元，较去年降低10万余元，确定公允价值变动：

借：公允价值变动损益表—投资性房地产 100000

贷：投资性房地产-办公楼-公允价值变动 100000

⑥税法规定，2X21年公允价值变动损益表10万余元，不可以影响其应纳税额，产生差别，应调减本期应纳税额，对其企业所得税影响的能够视作早期递延所得税负债的转到。

帐面价值=640(万余元)

计税依据=600(万余元)

差别=40(万余元)

对企业所得税影响的=40×25%=10(万余元)

资产的帐面价值超过其计税依据，该差别为应纳税暂时性差异，对企业所得税影响的产生递延所得税债务，总金额10万余元，因“递延所得税债务-公允价值变动”帐户早期账面净值为12.5万余元，因此需要转到2.5万余元。

也要这样了解：本期差别10万余元，对企业所得税影响的总金额：

10×25%=2.5(万余元)

借：递延所得税债务 25000

贷：本年利润 25000

⑦按税法规定，2X21年能够抵扣的折旧率与去年一致，为：

600÷20=30(万余元)

财务会计上未计提折旧，产生差别，该差别能够核减本期应纳税额。这时，该投资性房地产的帐面价值(历史成本)因财务上未计提折旧，因此已为600(万余元)，并且计税依据为：

600-30-30=540(万余元)

差别=600-540=60(万余元)

对企业所得税影响的=60×25%=15(万余元)

资产的帐面价值超过其计税依据，该差别为应纳税暂时性差异，对企业所得税影响的产生递延所得税债务。因“递延所得税债务-折旧费”帐户早期已经有账户余额7.5万余元，因此今天提升7.5万余元。

也要这样了解：本期折旧费差别30万余元，应核减本期应纳税额，对企业所得税影响的总金额：

30×25%=7.5(万余元)

借：本年利润 75000

贷：递延所得税债务-折旧费 75000

至2X21年底，“递延所得税债务”余额为25万。在其中公允价值变动差别所形成的总金额10万余元，折旧费差别所形成的总金额15万余元。

⑧2X22年1月处理该投资性房地产：

借：存款 7000000

贷：营业外收入 7000000

结转销售成本：

借：其他业务成本 6400000

贷：投资性房地产-成本费 6000000

-公允价值变动 400000

与此同时结转成本投资性房地产累积公允价值变动。

借：公允价值变动损益表 400000

贷：其他业务成本 400000

财务会计上，该投资性房地产出让盈利为：

700-(640-40)-40=60(万余元)

税收法律上，该投资性房地产出让所得的为：

700-(600-30-30)=160(万余元)

差别100万余元，应调减应纳税额，对企业所得税影响的为早期递延所得税负债的转到：

100×25%=25(万余元)

借：递延所得税债务-公允价值变动 100000

-折旧费 150000

贷：本年利润 250000

这时，递延所得税债务学科无账户余额，试算平衡。